企業會計準則2015+版本

國家財政部頒佈了新的會計準則。新會計準則體系強化了為投資者和社會公眾提供決策有用的會計資訊的新理念，實現了與國際慣例的趨同，首次構建了比較完整的有機統一體系，併為改進國際財務報告準則提供了有益借鑑，實現了我國企業準則建設新的跨越和突破。新企業會計準則體系，由基本準則、具體準則和應用指南三個部分構成。和舊的會計準則相比，新準則從基本會計準則到具體會計準則都作了較大的改動。

1 修訂的原因

1.1 從基本準則在會計法規體系中的地位看，修訂更新基本準則是與現行會計法律、會計行政法規內容保持協調一致的迫切需要。

舊基本準則頒佈於1992年。十幾年來由於經濟環境的變化，會計法規體系中國家法層次的《會計法》已於1999年被修訂。2年國務院又出臺了《企業財務會計報告條例》行政法規。這些新法律法規體現了新經濟環境下會計核算的新標準。會計準則作為部門規章必須依據會計法律和會計行政法規的規定，因而迫切需要修訂相關內容。

1.2 基本準則在會計準則體系中的統馭性地位決定必須對其修訂。

新準則體系由基本準則和具體準則兩個層次組成。基本準則是“綱”，是“準則的準則”，在準則體系中其統馭作用，它不僅是指導各項具體準則建立的指導性原則，而且是調整企業會計行為的普遍性規範。舊基本準則無法實現其引領作用，必須對其修訂。

2 新準則的主要變化

2.1 新基本準則與舊基本準則的比較 新基本準則中的會計基本原則，繼續保留了重要性原則、謹慎原則、實質重於形式原則等，也強調了可比性、一致性、明晰性等原則。但權責發生制和歷史成本不再作為會計核算的基本原則。

2.2 新會計準則中具體準則與舊具體準則的比較

2.2.1 增加的舊會計準則中缺乏的部分

①金融工具確認和計量、金融工具列報和金融資產轉移。關於金融工具的4項具體會計準則主要適用於金融企業，這些準則對金融企業的影響是廣泛而深刻的，上市或擬上市的金融機構則首當其衝。例如，準則規定衍生金融工具一律以公允價值計量，並從表外移到表內反映。這就要求上市銀行和證券公司善用衍生工具這把”雙刃劍”，因為表內化將對企業利用衍生金融工具進行風險管理的行為產生重大影響，企業不但要考慮現金流等經濟因素，還要考慮衍生金融工具對報表的影響，以避免給報表帶來過大的波動。新會計準則與現行金融企業會計制度相比共有5方面的差異：引入了金融工具的概念、衍生金融工具的核算、計價基礎的不同、確認方面的差異和資產減值準備的差異。

②原保險合同與再保險合同。我國一直沒有對原保險合同制定準則，實務指導以《金融企業會計制度》為準。與金融企業會計制度相比，新準則有如下特點：區分保險風險和非保險風險;增加準備充足性測試;區分原保險合同和再保險合同。

③石油天然氣開採。這條準則是對我國現行三大石油公司(中石油、中石化、中海油)業務處理的描述。新會計準則與原企業會計制度的主要差異體現在：礦區權益、井及相關設施折耗的計算方法，原制度採用直線法，新準則引入產量法和年限平均法。新準則允許提取棄置支出準備，並設定了“油氣資產”，“累計折耗”和“油氣資產減值準備”科目，同時取消了“地質成果”科目。

④投資性房地產 舊準則並沒有將房地產作為一個單獨專案來加以處理，而是把現有的投資性房地產的相關內容分散在其他相關準則之中。新準則對投資性房地產的計量採用成本模式和公允價值模式兩種方法。成本模式的計量方法與原準則相同，但在採用公允價值模式時，不需要攤銷或折舊，也不需計提減值準備，只需要在期末按公允價值對帳面進行調整，將其差額直接計入當期損益。

⑤增加了生物資產、企業年金基金和股份支付準則 這三條準則對舊會計準則中未曾規範或者沒有詳細規範的方面制定了更為嚴謹可行的操作指南。填補了在農業資產、補充養老保險和期權激勵行為的會計核算規範方面的空白。

2.2.2 在舊會計準則基礎上發生突破性變革的新會計準則主要部分

①資產減值準備計提　新舊準則主要區別在：新準則提出了“資產組”的概念，擴大了資產減值準則的使用範圍，在資產減值跡象判斷上，新準則比現行制度要求更加明確，可收回金額的計量原則也更具有操作性。並且新準則引入了公允價值的概念，對公允價值的計量使用做出了限制性規定，強調一旦使用公允價值就停止歷史成本價值的帳務處理。同時由於使用公允價值所產生的資產減值準備在以後會計期間不得轉回。這一規定可謂是新舊準則中減值準備部分差異最大的地方。

②債務重組方法　新舊準則最大的差異就是公允價值的使用和債務重組收益將計入當期損益，因此採用新準則以後影響的是當期損益而不是權益。新準則中債務重組的定義是在債務人發生財務困難時，債權人按照其與債務人達成的協議或法院的裁定做出讓步的事項。新準則突出了債務人發生財務困難的前提和債權人最終讓步的業務實質。

③企業合併會計處理　目前中國的企業合併大部分是同一控制下的企業合併，這不一定是合併方和被合併方雙方完全出於自願的交易行為，合併對價值也不是雙方討價還價的結果，不代表公允價值，因此以賬面價值作為會計處理的基礎，以避免利潤操縱。非同一控制下的企業合併(包括吸收合併和新設合併)可以有雙方的討價還價，是雙方自願交易的結果，因此有雙方認可的公允價值，並可確認購買商譽。新的合併財務報表準則所依據的基本合併理論已發生變化，從側重母公司理論轉為側重實體理論。合併報表範圍的確定更關注實質性控制，母公司對所有能控制的子公司均需納入合併範圍，而不一定考慮股權比例。所有者權益為負數的子公司，只要是持續經營的，也應納入合併範圍。

④所得稅的影響　新舊準則的差異體現在：在計稅基礎上，舊準則強調收入和費用與納稅收益和納稅扣除之間的差異，主要是從發生額的角度進行分析;新準則則強調企業在某一特定時日的資產、負債的賬面價值與其計稅基礎之間所存在的暫時性差異，從餘額角度來進行分析。在所得稅確認上，舊準則要求企業採用應付稅款法和納稅影響會計法(包括遞延法和債務法)核算所得稅;新會計準則則要求企業一律採用資產負債表債務法核算遞延所得稅。在減值確認計量上，舊準則沒有遞延稅款借項計提減值準備的規定，而新準則則規定在一定的情況下，可計提減值準備，並在日後符合規定時可以轉回。

⑤長期投資核算方法　新舊準則的差異表現在：舊準則對投資中產生的股權投資差額進行確認，並分期進行攤銷，以調整投資收益，如果是負的股權投資差額就應確認為資本公積。新準則規定，如長期股權投資的初始投資成本大於投資時應享有被投資企業可辨認淨資產的公允價值份額的，確認為商譽，該商譽不進行攤銷;如果是小於的，則直接衝減留存收益。

3 分析

3.1 明確提出雙重財務報告指標 新準則針對我國經濟環境的變化和資本市場發展迅速但仍不夠完善的現實，確立了財務會計報告的目標是“向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計資訊，反映企業管理層受託責任履行情況，有助於財務會計報告使用者做出經濟決策”。體現出“受託責任觀”和“決策有用觀”雙重要求。

3.2 充實會計計量內容，強化會計計量在會計核算中的重要地位 會計核算包括確認、計量、記錄、報告四個環節。計量是核心，貫穿會計核算全過程。因為會計核算主要從價值量上反映經濟活動，所以會計核算和會計計量存在天然關係，會計核算在這個意義上也可以看成是會計計量的.過程。

新準則增加第九章專門集中闡述會計計量，強化了計量在核算中的重要地位。新準則明確了會計計量的一般原則為一般採用歷史成本，需要採用重置成本、可變現淨值、現值、公允價值計量時，應當保證金額能夠取得並具可靠性。同時闡釋了歷史成本、重置成本、可變現淨值、現值、公允價值的涵義。

經濟環境的變化，金融證券市場出現的新情況，無形資產創新義務不斷出現，會計資訊使用者對資訊質量要求更高，運用單一的歷史成本計量屬性提供的會計資訊可靠性強，相關性卻較弱。為此，除歷史成本外，新準則引入了重置成本、可變現淨值、現值和公允價值計量屬性。

新準則應用指南對5種計量屬性的涵義、特點、優點及侷限性都做了分析，特別強調採用公允價值計量屬性的原因以及歷史成本和公允價值各自的優點和侷限性。公允價值因“更多地反映了市場對企業資產或整體價值的評價”而“更具有相關性”。歷史成本反映的是“過去的歷史資訊”，相關性較弱，可靠性較強，在缺乏活躍市場條件下，可靠性不足。

3.3 強化會計資訊的質量要求 舊準則第二章會計核算的“一般原則”包括七項會計資訊質量特徵和五項確認、計量基本原則。為了和制定基本準則的總體目標一致，同時為了和國際慣例接軌，新準則第二章更名為“會計資訊質量要求”。這部分內容在舊準則第二章有關會計資訊質量特徵基礎上補充完善，構建了比較完善的會計資訊質量評價體系。

新準則仍然將客觀性原則放在首位，特別強調會計資訊要真實可靠，內容完整;相關性原則繼續保留，但涵義發生了變化，只強調與資訊使用者經濟決策需要相關;可比性原則和一貫性原則合併為可比性原則;增加了實質重於形式原則;明晰性、重要性、謹慎性、及時性四項原則表達更充分完善，涵義沒有變化。

權責發生製作為企業會計核算前提出現在總則中，體現出企業會計區別其他會計的重要前提。配比原則和劃分資本性收益性支出原則被取消。

3.4 會計要素的定義更為科學 新準則會計要素仍保留舊準則六要素的名稱及分類，但對其定義按照《企業財務報告條例》的規定做了重大調整，使之更能揭示要素的內涵和本質特徵。

3.5 新準則國際趨同對我國巨集觀經濟和企業發展帶來重大影響

3.5.1 對中國巨集觀經濟發展起到推動作用。新準則將有助於提高上市公司質量，增強投資者的信心，促進資本市場發展;有利於進一步優化我國投資環境，從而有助於完善市場經濟體制，提高對外開放水平;新準則在資訊披露方面突出了充分披露原則，力圖提高會計資訊透明度，有助於維護市場經濟秩序和社會公眾利益。

3.5.2 對我國企業微觀發展具有積極意義。執行新準則是引入國際標準的過程，是對企業經營管理全過程提出了新要求，有利於企業深化改革，促進企業的長遠發展，進一步刺激國內和國際資本投資;新準則對企業經濟行為確認、計量、列報的相關規定，要求企業必須進一步提升管理理念，加強風險駕馭能力，有助於提高企業管理水平;新準則披露內容更加豐富、透明，有助於完善企業治理結構。

4 結論

通過上述對比分析不難看出，與以往的以框架為重心的改革不同，此次改革以政策性改革為主，主要體現在基本準則中的會計目標、會計要素及確認計量原則等方面，其意義深遠，適應了國際發展趨勢。隨著我國社會主義市場經濟體系的完善和對外開放的深入，會計準則的地位也在不斷提升。這將更有利於國外投資者讀懂我國企業的財務報告，更有助於我國企業走出國門去參與海外競爭，從而進一步促進我國的經濟發展和改革開放。各企業應當深刻理解新準則6大會計要素的定義和確認標準，按照新準則的要求對現行的會計要素進行重新分類和確認，加強培訓，提高廣大財務人員對公允價值的理解和識別能力，以保證能在實際中正確識別和應用。